Tal como ocorre com outros conceitos inerentes às ciências humanas, há várias opções doutrinárias para definição do que se deva compreender por auditoria, entretanto, para simplificação do processo, além do fato de que advém de norma específica, adotarei o posicionamento do Conselho Federal de Contabilidade, o qual, por meio da Resolução CFC nº 820/97, ao aprovar a "NBC T 11 - Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis", revela que (item "11.1.1.1") [Nota inserida em 22/10/2010: o ato citado foi revogado e substituído pela Resolução CFC n° 1.203/09.]
A auditoria das demonstrações contábeis constitui o conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo a emissão de parecer sobre a sua adequação, consoante os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que for pertinente, a legislação específica.
Este enunciado permite a indagação legítima sobre qual deva ser a compreensão da abrangência dos procedimentos e, neste sentido, o Conselho Federal de Contabilidade esclarece que ("NBC T 11"):
11.1.2.1 - Os procedimentos de auditoria são o conjunto de técnicas que permitem ao auditor obter evidências ou provas suficientes e adequadas para fundamentar sua opinião sobre as demonstrações contábeis auditadas e abrangem testes de observância e testes substantivos.
11.1.2.2 - Os testes de observância visam à obtenção de razoável segurança de que os procedimentos de controle interno estabelecidos pela administração estão em efetivo funcionamento e cumprimento.
11.1.2.3 - Os testes substantivos visam à obtenção de evidência quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelo sistema contábil da entidade, dividindo-se em:
a) testes de transações e saldos; e
b) procedimentos de revisão analítica.
Cabe a menção de que a auditoria poderá ser interna ou externa, a primeira, remetendo aos profissionais que, em regra, mantêm vínculo contratual regular com a empresa, submetendo-se à estrutura hierárquica existente, e a segunda, contratada para a realização de revisões em periodicidade adequada ao cumprimento das disposições legais ou requisitos gerenciais e desvinculada do organograma.
Respeitadas as normas específicas, a auditoria se circunscreve no âmbito dos setores público ou privado, buscando atestar o grau de conformidade caracterizado pelas políticas de gestão e evidenciado pela qualidade dos controles internos existentes, com o potencial de identificar as tendências que permeiam a entidade alvo dos procedimentos.
Sem prejuízo de outros dispositivos, a legitimidade para atuação nessa área advém da Constituição Federal (art. 5.º, inc. XIII) combinada com o Decreto-Lei nº 9.295/46 e, no caso das companhias abertas, há ainda o imperativo de que o "auditor independente" esteja registrado na Comissão de Valores Mobiliários - CVM (Lei nº 6.404/76, art. 177, § 3.º).
É preciso manter em perspectiva que a auditoria, para que atinja seus objetivos na validação do controle interno da empresa, deve se desenvolver a partir de acurado planejamento, o qual, segundo o Conselho Federal de Contabilidade - CFC, "deve considerar todos os fatores relevantes na execução dos trabalhos, especialmente os seguintes" (Resolução CFC nº 1.035/05, "NBC T 11.4", item "11.4.1.4") [Nota inserida em 22/10/2010: o ato citado foi revogado e substituído pela Resolução CFC n° 1.203/09]:
a) o conhecimento detalhado das práticas contábeis adotadas pela entidade e as alterações procedidas em relação ao exercício anterior;
b) o conhecimento detalhado do sistema contábil e de controles internos da entidade e seu grau de confiabilidade;
c) os riscos de auditoria e identificação das áreas importantes da entidade, quer pelo volume de transações, quer pela complexidade de suas atividades;
d) a natureza, a oportunidade e a extensão dos procedimentos de auditoria a serem aplicados;
e) a existência de entidades associadas, filiais e partes relacionadas;
f) o uso dos trabalhos de outros auditores independentes, especialistas e auditores internos;
g) a natureza, o conteúdo e a oportunidade dos pareceres, relatórios
e outros informes a serem entregues à entidade; e
h) a necessidade de atender a prazos estabelecidos por entidades reguladoras ou fiscalizadoras e para a entidade prestar informações aos demais usuários externos.
Poder-se-ia, então, questionar sobre a viabilidade dos procedimentos diante da relação entre custo e benefício, postura que, aliás, deve permear o processo decisório das companhias, entretanto, destaco que se revela improcedente a indagação nos casos em que a medida é compulsória, ou seja, decorre de imperativo legal, caracterizando-se, assim, como processo a ser observado de forma regular, independentemente de quaisquer objeções.
Apresentada esta ressalva, devo retornar às considerações sobre os casos em que a empresa opta pela submissão de seus procedimentos à auditoria, não por questões legais, para atendimento de exigência normativa, mas por perceber que um exame crítico dos mesmos, realizado com rigor técnico por assessoria especializada, lhe conferirá a segurança de que as operações se desenrolam com transparência e tendem ao aproveitamento máximo do potencial mercadológico.
É fato que, à luz das estratégias vigentes, a empresa se encontra diante de cenários que indicam resultados de provável ocorrência, devendo se antecipar aos requisitos do mercado e às respostas da concorrência, tarefa nem sempre simples, mas acessível àqueles que realmente valorizam a qualidade da informação na consolidação dos empreendimentos.
Em outros termos, entendo que a equipe gestora, para a defesa da viabilidade do negócio, deve aperfeiçoar o processo decisório, transitando da eficiência à eficácia das atividades, ou seja, deve privilegiar o resultado em sentido amplo, sem que, com isto, dispense a qualidade requerida por um sistema de controle interno que lhe dê cobertura. É imperativo que haja o primado da essência sobre a forma.