Quando determinado tema é reclamado à consultoria algumas vezes numa mesma semana, por certo, há um forte estímulo à conversão dos esclarecimentos em um texto que sirva de referencial para futuras pesquisas, razão pela qual compilarei o resultado das reflexões que buscaram esclarecer as possibilidades contábeis ao se tornar necessária a retirada de um dos sócios de empresa de pequeno ou médio porte, constituída sob a forma de sociedade empresária limitada, em particular, ao se consumar ou a manutenção ou a redução do capital social, ou seja, sem que houvesse o ingresso de algum interessado estranho ao quadro preexistente.
Na tentativa de elucidar o caso, primeiro, considerarei o Princípio da Continuidade, o qual "pressupõe que a entidade continuará em operação no futuro e [que], portanto, a mensuração e a apresentação dos componentes do patrimônio levam em conta esta circunstância" (Resolução CFC nº 750/93, art. 5º).
Cabe levarmos em conta também a definição proposta pelo mesmo órgão: "a entidade está em continuidade operacional a menos que a administração pretenda liquidá-la ou interromper suas atividades, ou não tenha alternativa realista a não ser encerrá-las" (Resolução CFC nº 1.255/09, Apêndice).
A razão pela qual resgatei este conceito é simples, segundo a "finada" Resolução CFC nº 774/94, que incorporava leitura ainda privilegiada pela melhor doutrina, a descontinuidade iminente das operações da empresa, leva ao uso do conceito que hoje se difunde como o de "valor justo" e que, na ocasião, era referido como o de "valor de mercado". Em termos práticos, chegaremos ao mesmo lugar, ou seja, abandonaremos o custo histórico sempre que a empresa ingressar em "linha de liquidação", ainda que parcial.
Isto significa que não concebo a possibilidade de registro da "avaliação ao preço justo", especialmente, se superior aos registros contábeis, pois, no caso proposto, a empresa continuaria em "marcha", sujeitando-se apenas à redução de seu capital social, pelo reflexo da saída de uma das parcelas que o formaram, a qual, para fins didáticos, se daria pela entrega de um dos bens da empresa.
Partindo desses pontos, percebo que caberá a adoção de uma entre duas possibilidades: ou a própria empresa adquire as cotas remanescentes, o que poderia gerar um passivo, enquanto não houvesse a plena quitação, ou os sócios remanescentes, tendo por base as demonstrações contábeis especialmente levantadas para o processo, iriam adquiri-las, apurando o ganho de capital respectivo.
Naturalmente, para que trabalhássemos com a primeira hipótese, a de aquisição das cotas pela própria empresa, cabe a investida para "esmiuçar" o caminho que viabilizaria o procedimento, o que farei em direção à proposta que me pareceu a mais acessível nesse instante, embora admita que as particularidades do caso concreto possam vir a estimular direcionamento diverso.
A conta a ser utilizada como contrapartida do passivo - pressupondo a não quitação imediata da operação - será "cotas em tesouraria", as quais "deverão ser destacadas no balanço como dedução da conta do patrimônio líquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisição", conforme prevê a Lei nº 6.404/76 (art. 182, § 5º), em aplicação analógica ao tipo.
Reconheço que aqui nos deparamos com um "pequeno" problema, visto que, se a empresa em "continuidade" está impedida de reconhecer o "valor de mercado" em suas demonstrações, aparentemente não teríamos a reserva que caracterizará a fonte dos recursos. Digo aparentemente porque, na realidade, há, sim, uma saída, e está na consideração de que se, por um lado, não temos na transação nada que justifique o trânsito pelo resultado, por outro, ocorreria a "baixa" de um elemento patrimonial não evidenciado pelo "valor justo", no caso, as cotas de capital, naquilo em que estariam representadas pelo bem a ser baixado para sua liquidação.
Com base nesse processo, julgo que cabe a invocação de um dos institutos previstos pela Lei nº 6.404/76 (art. 182, § 3º), pelo qual "serão classificadas como ajustes de avaliação patrimonial, enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência ao regime de competência, as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor atribuídos a elementos do ativo e do passivo, em decorrência da sua avaliação a valor justo", também com aplicação analógica.
Todavia, devo apresentar uma ressalva diante do risco de haver uma "discussão judicial", valendo destacar que, como o "direito líquido e certo" somente seria conhecido quando do "trânsito em julgado" da sentença, à luz do Princípio da Oportunidade (Resolução CFC nº 750/93) não haveria segurança para o reconhecimento do fato contábil que se consumaria pelo caráter de exigibilidade plena das cotas, o que me leva a entender que não caberiam quaisquer registros contábeis até o término da "jornada", exceto sua menção em Notas Explicativas, aliás, procedimento imprescindível.
Por outra via, apoiando-me, agora, em um dos últimos casos que examinei, retomarei a empreita, redirecionando a reflexão para a hipótese em que haveria a continuidade de operações, porém com redução do capital social, dito de outra forma, sem que os sócios remanescentes desejassem o ingresso de novo sócio ou, mesmo, a aquisição das quotas.
Seguramente, cabe manter as observações acerca do Princípio da Continuidade, o que me leva a reiterar que não procede, por enquanto, o abandono do custo como base de valor, até porque, mesmo se cogitássemos acerca da frágil possibilidade de uso do critério de "custo atribuído" (v. artigo: "Novo Padrão Contábil, um colosso à deriva (?)"), o resultado do provável incremento no valor do bem seria nulo, pois esta categoria de "ajuste de avaliação patrimonial" está sujeita à reversão quando da baixa efetiva do bem, algo parecido, em seus efeitos, com o que acontecia nos "saudosos" tempos da reavaliação, com alienação sucessiva.
No plano prático, o que temos é a necessidade da baixa de parcela do capital social, com o concomitante reconhecimento de um passivo, da mesma forma, enquanto não houver a liquidação, até aqui, ainda pelo valor efetivo da cota parte, combinado com o registro neste passivo, embasada em demonstrações especiais, da importância que representará a diferença entre os critérios de avaliação - o "valor justo", com subtração do "custo histórico".
Ampliando um pouco essa breve "imersão" nas Normas Brasileiras de Contabilidade e fazendo-o analogicamente, resgato outro conceito vital para o caso exposto, a despeito de a noção emanar daquela "finada" resolução (CFC nº 774/94), embora ainda apta ao esclarecimento, visto que, semelhantemente ao que já apontei, o critério continua contemplado na doutrina.
Refiro-me a uma das bases para o reconhecimento da despesa: o "surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo". Em outros termos, como seria preciso reconhecer uma obrigação em nível bem superior ao valor nominal das quotas, nesse momento a empresa se depararia com uma despesa, na verdade, "outras despesas operacionais".
Será preciso ainda preparar o ativo que será usado no resgate da obrigação, o qual deixará de ser avaliado ao "custo histórico" para passar a sê-lo com base no "custo corrente" (Resolução CFC nº 750/93), situação em que há o surgimento de uma receita ("outras receitas operacionais"), a qual deve ser reconhecida também "quando da extinção, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior", critério igualmente emanado daquela "extinta" resolução (CFC nº 774/94), porém ainda apta ao tratamento do caso, o que, da mesma forma, se confirma com a preservação dos enunciados essenciais da Resolução CFC nº 750/93, em plena vigência.
Quando da efetiva entrega do bem, restaria baixá-lo concomitantemente ao passivo, extinguindo assim a obrigação de forma completa. Portanto, entendo, em caráter de excepcionalidade, que caberia, sim, o abandono do "custo histórico", porque, na situação analisada, se trataria de evento não usual, que exigiria a transação pelo "valor justo"...
Finalmente, encerro sem a pretensão de que esta seja a única leitura possível e propondo esta reflexão apenas como apoio às pesquisas que os interessados no assunto deverão realizar, a despeito de me parecer razoável defendê-la pela coerência dos desdobramentos.